הכותב: רו”ח  יוסי שלום

ארצי, חיבה, אלמקייס, כהן  –  פתרונות מיסוי בע”מ

לאחרונה פורסם פסק דין ניר טורק (ע”מ 21131-12-12). בפסק דין נשאלה השאלה האם יכול תושב ישראל, הנשלח לעבוד בחוץ לארץ מטעם המדינה, לדרוש שלא להתמסות על הכנסותיו מכוח כללי מס הכנסה החלים על בעלי הכנסות מחוץ לארץ (“הכללים”), ובמקומם להחיל עליו את מדרגות המס הקבועים בסעיף 121 לפקודה ומערכת הניכויים והזיכויים הקבועים בפקודת מס הכנסה (לרבות החלת תקנות ניכוי הוצאות מסוימות). בנוסף, ביקש המערער כי יראו בעבודתו בשגרירות ישראל בטוקיו כעבודה שבוצעה בשטחה הטריטוריאלי של מדינת ישראל. בית המשפט המחוזי דחה את עמדת המערער בשתי הטענות. יצוין כי בעבר ניתנו כבר כמה פסקי דין מחוזיים שקבעו כי החלת הכללים במקרים הרלוונטיים הינה חובה ולא רשות.

לדעתנו, גם אם אכן יש להחיל את הכללים על נישום המועסק בחוץ לארץ, כפי שנפסק בפסק דין, ראוי שהנושא יבחן על ידי בית המשפט העליון, שכן לדעתנו מדובר בשתי מערכות נפרדות לחלוטין של חישוב המס ויש להתייחס לכך בקביעת חבות המס, במיוחד ובעיקר כאשר מדובר בשתי תקופות שומה נפרדות במהלך השנה. תימוכין לכך ניתן למצוא במנגנון הקבוע בכללים שהינו על בסיס חודשי בעיקרו (למשל: הכללים נוקבים במדרגות מס חודשיות, מנגנון הפטור על חלק מ ”משכורת בסיסית” הוא חודשי, סכום התקרות שבתוספות לכללים (דיור ומשכורת בסיסית) נקוב בסכומים חודשיים).
מאחר והמנגנון המדובר הינו מנגנון על בסיס חודשי, יש לאפשר לעובד המועסק בחלק משנת המס בישראל ובחלקה השני בחוץ לארץ, לפצל את תקופת השומה לשניים ולגבי כל תקופת שומה לחשב את המס בנפרד (להכנסה הישראלית ולהכנסה הזרה), ובכך למנוע מצב בלתי סביר בו המס שנוכה במקור כדין בישראל בחלקה הראשון של השנה, ייהפך למס שנוכה בחסר רק בגלל המעבר לעבודה בחוץ לארץ.
סעיף 8(2) לכללים קובע כי יש לצרף את ההכנסה הישראלית להכנסה הזרה לצורך חישוב המס, ואותה הכנסה תיחשב כשלב הגבוה ביותר בסולם הכנסתו. בהתאם לגישה שלעיל, להבנתנו, יש לפרש את הסעיף באופן שונה במעט: הסעיף נועד לתת מענה למצב בו במקביל לעבודתו בחוץ לארץ, קיימת לנישום גם הכנסה ישראלית אחרת (הכנסות שכר דירה וכדומה), שאז דינה להצטרף להכנסה הזרה ולהיות מחויבת במס ישראלי בהתאם לשיעור המס השולי הרלוונטי. לא כך הוא הדבר כאשר מדובר בהכנסה משתי תקופות שונות במהלך השנה, מאחר ואז נוצר העיוות המפורט מעלה.
בסיפא של הפסק דין מתייחס כבוד השופט אטדגי לטענה החלופית של המערער לפיה השגרירות בטוקיו מוגדרת כשטח טריטוריאלי ישראלי, ולכן מדובר על הכנסה שהופקה בישראל. המערער מסתמך על פסק דינו של כבוד השופט אלטוביה בעניין Baehr Rephael (ע”מ 1235/06 ), שקבע כי טייס של חברת אל-על, בטיסות בינלאומי נחשב כמי שביצע את עבודתו בישראל, מאחר וכלי הטיס נחשב כשטח המדינה ומאחר ויש למסות נישומים שתשתיותיה הלאומיות של מדינת ישראל אפשרו להם לבצע את עבודתם. כבוד השופט אטדגי קבע כי במידה ותתקבל טענתו של המערער, הכללים לא יחולו לעולם על עובדים שנשלחים מטעמה של המדינה לחוץ לארץ, וזו בוודאי לא הייתה כוונתו של המחוקק.

שאלות מגוונות עולות בעניין זה: האם שגרירויות ישראל בחוץ לארץ אינן מתבססות על תשתיותיה הלאומיות של מדינת ישראל המאפשרת לאותן השגרירויות לבצע את עבודתן? האם קיים הבדל בין טייס של חברת אל-על (שאינה ממשלתית) לבין עובד בשגרירות ישראל בחוץ לארץ? ואם אכן קיים הבדל בין שניהם, האם “הנאמנות הכלכלית” של אל-על למדינת ישראל גבוהה מ ”נאמנותה הכלכלית” של כל שגרירות ישראלית ברחבי העולם?